Báo Cáo Thực tập tốt nghiệp
Doanh nghiệp công nghiệp đợc chia thành các loại hình sản xuất, nhiều
sản xuất có khối lợng lớn. Trong các doanh nghiệp này danh mục loại sản phẩm
sản xuất ra thờng chỉ là một hay hai loại, doanh nghiệp sử dụng loại thiết bị
chuyên dùng nh doanh nghiệp khai thác, doanh nghiệp điện
- Sản xuất hàng loạt: Bao gồm các doanh nghiệp mà sản phẩm sản xuất ra
theo từng lo, có thể định kỳ sản xuất lặp lại nhng cũng có thể không lặp lại
doanh nghiệp chuyển sang sản xuất hàng loạt theo mẫu mã mới. Doanh nghiệp
công nghiệp sản xuất hàng loạt đợc chia thành 2 loại theo khối lợng sản phẩm
sản xuất ra theo từng loạt lớn hoặc nhỏ.
+ Sản xuất hàng loạt nhỏ gồm các doanh nghiệp mà sản phẩm đã sản xuất
theo từng lô với khối lợng không nhiều, danh mục loại sản phẩm sản xuất khá
phong phú nh: các doanh nghiệp chế tạo máy móc, thiết bị sản xuất
- Sản xuất đơn chiếc: Bao gồm các doanh nghiệp mà sản phẩm đợc sản
xuất ra theo từng lô với khối lợng không nhiều, danh mục loại sản phẩm sản
xuất khá phong phú nh: các doanh nghiệp chế tạo máy móc, thiết bị sản xuất
- Sản xuất đơn chiếc: Bao gồm các doanh nghiệp sản xuất ra từng loại sản
phẩm riêng biệt theo từng đơn đặt hàng của khách hàng, những loại sản phẩm
của các đơn đặt hàng hoàn toàn không đợc sản xuất lặp lại hoặc có đợc sản xuất
lặp lại thì cũng cha rõ sẽ đợc tiến hành sản xuất trong thời gian nào. Trong các
sản phẩm công nghiệp sản xuất đơn chiếc, danh mục sản xuất sản xuất ra rất
rộng, thiết bị sản xuất thờng đợc sử dụng là loại thiết bị tổng hợp: Doanh nghiệp
đóng tàu, máy bay
1.2. Khái niệm chi phí sản xuất và các cách phân loại chi phí sản xuất
chủ yếu
1.2.1. Khái niệm chi phí sản xuất
Theo các nhà nghiên cứu kinh tế thế giới: "Mọi hoạt động của con ngời
mà tạo ra thu nhập là hoạt động sản xuất, nền sản xuất của một quốc gia bao
gồm các ngành sản xuất ra sản phẩm vật chất và các ngành sản xuất sản phẩm
dịch vụ. Trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh, doanh nghiệp phải sử
dụng và khai thác nguồn lao động, vật t, tài sản, tiền vốn đủ để thực hiện việc
sản xuất chế tạo sản phẩm, cung cấp dịch vụ. Trong quá trình đó doanh nghiệp
Phan Ngọc Thuý - Lớp A15
5
Báo Cáo Thực tập tốt nghiệp
phải bỏ ra các hao phí về lao động sống và lao động vật hoá cho kinh doanh của
mình, chi phí bỏ ra cho hoạt động sản xuất kinh doanh đợc gọi là chi phí sản
xuất. Tóm lại chi phí sản xuất là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ hao phí về lao
động sống, lao động vật hoá và các chi phí cần tiết khác mà doanh nghiệp chỉ ra
để tiến hành hoạt động sản xuất kinh doanh trong một thời kỳ.
Kết quả của quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh là doanh nghiệp sản
xuất hoàn thành sản xuất sản phẩm. Cung cấp dịch vụ cho khách hàng, đáp ứng
nhu cầu của sản xuất, tiêu dùng xã hội.
1.2.2. Phân loại chi phí sản xuất
Trong doanh nghiệp chi phí sản xuất bao gồm nhiều loại có tính chất kinh
tế, mục đích sử dụng, công cụ trong quá trình sản xuất khác nhau. Để phục
vụ cho công tác quản lý chi phí sản xuất phục vụ cho công tác tính giá thành
sản phẩm, kế toán cần phải phân loại chi phí sản xuất.
1.2.2.1. Phân loại chi phí sản xuất theo nội dung, tính chất kinh tế của chi
phí (phân loại chi phí sản xuất theo yếu tố chi phí).
- Căn cứ vào nội dung, tính chất kinh tế ban đầu của chi phí sản xuất để
sắp xếp các chi phí phát sinh có cùng nội dung tính chất kinh tế ban đầu và một
yếu tố chi phí, không phân biệt công dụng kinh tế của chi phí đã phát sinh.
Căn cứ vào tiêu thức trên, chi phí sản xuất đợc phân chia thành các yếu tố
chi phí cơ bản sau:
- Chi phí nguyên liệu, vật liệu: Bao gồm toàn bộ giá trị của các loại
nguyên liệu, vật liệu chính, vật liệu phụ, nhiên liệu phụ tùng thay thế, công cụ
dụng cụ xuất dùng cho sản xuất trong kỳ báo cáo.
- Chi phí nhân công: Bao gồm toàn bộ chi phí trả cho ngời lao động (th-
ờng xuyên hay tạm thời về tiền lơng (tiền công các khoản phụ cấp, trợ cấp có
tính chất lơng, tiền ăn giữa ca và các khoản trích theo lơng, kinh phí công đoàn,
BHYT, BHXH trong kì báo cáo.
- Chi phí khấu hao tài sản cố định: bao gồm chi phí khấu hao toàn bộ tài
sản cố định của doanh nghiệp dùng trong sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp
trong kỳ báo cáo nh: điện, nớc, điện thoại, vệ sinh và các dịch vụ khác.
Phan Ngọc Thuý - Lớp A15
6
Báo Cáo Thực tập tốt nghiệp
- Chi phí khác bằng tiền: bao gồm các chi phí sản xuất kinh doanh cha đ-
ợc phản ánh ở các chỉ tiêu trên, đã chi bằng tiền trong kỳ báo cáo nh: tiếp
khách, hội họp, thuế quảng cáo
1.2.2.2. Phân loại chi phí sản xuất theo công dụng kinh tế (theo khoản
mục chi phí)
Căn cứ vào tiêu thức phân loại này, mỗi khoản mục chi phí bao gồm
những chi phí sản xuất phát sinh có công dụng kinh tế không phân biệt nội dung
kinh tế của chi phí đó.
Theo cách phân loại này, chi phí sản xuất trong doanh nghiệp sản xuất
công nghiệp chi phí sản xuất đợc chia thành ba khoản mục chi phí sau:
- Khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp: bao gồm chi phí về nguyên
vật liệu chính, vật liệu phụ sử dụng trực tiếp ch hoạt động sản xuất sản phẩm.
- Khoản mục chi phí nhân công trực tiếp: Bao gồm các khoản phải trả cho
ngời lao động trực tiếp sản xuất sản phẩm dịch vụ nh: lơng các khoản phụ cấp l-
ơng, tiền ăn giữa ca và các khoản trích theo lơng (BHYT, BHXH, KPCĐ).
- Khoản mục chi phí sản xuất chung: gồm những chi phí phát sinh tại bộ
phận sản xuất (phân xởng, đội, tổ sản xuất ) ngoài hai khoản mục.
Theo mối quan hệ với sản lợng, khoản mục chi phí sản xuất chung bao
gòm chi phí sản xuất cố định và chi phí sản xuất biến đổi.
- Chi phí sản xuất cố định: là những chi phí sản xuất gián tiếp thờng
không thay đổi theo số lợng sản phẩm sản xuất, nh chi phí khấu hao theo phơng
pháp bình quân, chi phí bảo dỡng máy móc thiết bị, nhà xởng và chi phí hành
chính ở các phân xởng sản xuất.
- Chi phí sản xuất biến đổi: là những chi phí sản xuất gián tiếp thờng thay
đổi trực tiếp hoặc gần nh trực tiếp theo số lợng sản phẩm sản xuất nh chi phí
nguyên vật liệu gián tiếp, chi phí nhân công gián tiếp.
Theo nội dung kinh tế khoản mục chi phí sản xuất chung gồm các nội
dung sau:
Phan Ngọc Thuý - Lớp A15
7
Báo Cáo Thực tập tốt nghiệp
+ Chi phí nhân viên phân xởng: Gồm các khoản tiền lơng, các khoản phụ
cấp, các khoản trích theo lơng, tiền ăn giữa ca của các nhân viên quản lý phân
xởng, đội, bộ phận sản xuất.
+ Chi phí vật liệu: gồm những chi phí vật liệu dùng chung cho phân xởng
nh vật liệu dùng để sửa chữa, bảo dỡng tài sản cố định, vật liệu văn phòng phân
xởng và những vật liệu dùng cho nhu cầu quản lý chung ở phân xởng.
+ Chi phí dụng cụ sản xuất: gồm những chi phí về công cụ dụng cụ xuất
dùng cho hoạt động quản lý của phân xởng nh khuôn mẫu, dụng cụ gá lắp, dụng
cụ cầm tay, dụng cụ bảo hộ lao động.
+ Chi phí khấu hao tài sản cố định: gồm toàn bộ số tiền trích khấu hao tài
sản cố định dùng trong phân xởng, bộ phận sản xuất nh chi phí bảo dỡng tài sản
cố định thuê ngoài, chi phí điện nớc, điện thoại, các khoản chi mua và sử dụng
các tài liệu kỹ thuật, bằng sáng chế, giấy phép chuyển giao công nghệ, nhãn
hiệu thơng mại.
+ Chi phí bằng tiền khác: gồm các chi phí bằng tiền ngoài các chi phí đã
kể trên phục vụ cho hoạt động của phân xởng.
1.2.2.3. Phân loại chi phí sản xuất theo phơng pháp tập hợp chi phí và
mối quan hệ giữa chi phí sản xuất với đối tợng chịu chi phí theo phơng pháp
tập hợp (với khối sản xuất lao vụ sản xuất trong kỳ)
Theo cách phân loại này chi phí sản xuất chia làm hai loại:
- Chi phí trực tiếp: là những khoản chi phí sản xuất quan hệ trực tiếp đến
việc sản xuất ra một loại sản phẩm, dịch vụ nhất định. Kế toán có thể căn cứ
vào số liệu của chứng từ kế toán để ghi trực tiếp cho những đối tợng chịu chi
phí.
- Chi phí gián tiếp: là những khoản chi hpí có liên quan đến nhiều loại sản
phẩm , dịch vụ. Kế toán phải tập hợp chung sau đó tiến hành phân bổ cho các
đối tợng có liên quan theo một tiêu chuẩn thích hợp.
1.2.2.4. Phân loại chi phí sản xuất theo mối quan hệ giữa chi phí sản
xuất với khối lợng sản phẩm lao vụ sản phẩm sản xuất trong kỳ
Theo cách phân loại này toàn bộ chi phí sản xuất chia làm hai loại:
Phan Ngọc Thuý - Lớp A15
8
Báo Cáo Thực tập tốt nghiệp
- Chi phí biến đổi (biến phí): là những chi phí có sự thay đổi về lợng tơng
đơng tỉ lệ thuận lợi với sự thay đổi khối lợng sản phẩm sản xuất trong kỳ nh: chi
phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp.
- Chi phí cố định (định phí): là những chi phí không thay đổi về tổng số
khi có sự thay đổi khối lợng sản phẩm sản xuất trong mức độ nhất định nh chi
phí khấu hao TSCĐ theo phơng pháp bình quân, chi phí điện thắp sáng
1.2.2.5. Phân loại chi phí sản xuất theo nội dung cấu thành chi phí
Theo cách phân loại này thì chi phí sản xuất đợc chia làm 2 loại:
- Chi phí đơn nhất: là chi phí do 1 yếu tố chi phí duy nhất cấu thành nh
chi phí nguyên vật liệu chính dùng trong sản xuất, tiền lơng công nhân sản xuất
chi phí khấu hao TSCĐ.
- Chi phí tổng hợp: là những chi phí bao gồm nhiều yếu tố khác nhau nh-
ng do cùng 1 công dụng nh chi phí sản xuất chung
1.3. ý nghĩa của công tác quản lý chi phí sản xuất trong quá trình
hoạt động sản xuất kinh doanh
- Phân loại chi phí sản xuất kinh doanh theo yếu tố chi phí có tác dụng rất
lớn trong quản lý chi phí sản xuất
+ Trong phạm vi quản lí vi mô: Phục vụ quản lý chi phí sản xuất, phân
tích đánh giá tình hình thực tế dự đoán chi phí sản xuất, làm căn cứ để lập báo
cáo chi phí sản xuất theo yếu tố, lập kế hoạch dự trù vật t, kế hoạch tiền mặt, kế
hoạch sử dụng lao động kỳ kế toán.
+ Trong phạm vi quản lý vi mô: phục vụ quản lý chi phí sản xuất phân
tích đánh giá tình hình thực tế dự đoán chi phí sản xuất theo căn cứ để lập báo
cáo chi phí sản xuất theo từng yếu tố, lập kế hoạch dự trù vật t, kế hoạch tiền
mặt, kế hoạch sử dụng lao động kỳ kế toán.
+ Trong phạm vi quản lý vĩ mô: cung cấp tài liệu để tính toán thu nhập
quốc dân do sự tách biệt giữa hao phí lao động vật hóa và hao phí lao động
sống.
- Phân loại chi phí sản xuất theo khoản mục chi phí có tác dụng phục vụ
cho việc quản lý chi phí theo định mức dự toán chi phí, cung cấp số liệu cho
Phan Ngọc Thuý - Lớp A15
9
Báo Cáo Thực tập tốt nghiệp
việc tính giá thành sản xuất và phân tích tình hình thực hiện kế hoạch giá thành
là tài liệu tham khảo về định mức chi phí sản xuất và lập kế hoạch giá thành sản
phẩm cho kỳ sau.
- Phân loại chi phí sản xuất theo mối quan hệ giữa chi phí sản xuất với
khối lợng sản phẩm. Phân tích điểm hoà vốn và phục vụ cho việc ra quyết định
quản lý cần thiết để hạ giá thành sản phẩm tăng thêm hiệu quả kinh doanh.
- Phân loại chi phí sản xuất theo phơng pháp tập hợp chi phí và mối quan
hệ với đối tợng chịu chi phí có tác dụng đối với việc xác định phơng pháp kế
toán tập hợp và phân bổ chi phí cho các đối tợng chịu chi phí một cách đúng
đắn hợp lý.
- Phân loại chi phí sản xuất theo nội dung cấu thành chi phí có tác dụng
giúp cho việc nhận thức từng loại chi phí trong việc hình thành sản phẩm để tổ
chức công tác kế toán tập hợp sản xuất thích hợp với từng loại.
1.4. Giá thành sản phẩm, phân loại giá thành sản phẩm
1.4.1. Khái niệm giá thành sản phẩm
Giá thành sản phẩm của sản phẩm dịch vụ là chi phí sản xuất tính cho
một khối lợng hoặc một đơn vị sản phẩm, công việc lao vụ do doanh nghiệp sản
xuất đã hoàn thành trong điều kiện công suất bình thờng.
Giá thành sản phẩm là một chỉ tiêu kinh tế tổng hợp phản ánh chất lợng
sản xuất và quản lý sản xuất là căn cứ quan trọng để xác định giá và xác định
hiệu quả kinh tế của hoạt động sản xuất.
Xét về bản chất, chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm có bản chất
tơng tự nhau, đều là hao phí về lao động mà doanh nghiệpđã bỏ ra hoạt động
sản xuất cũng có sự khác nhau.
- Chi phí sản xuất luôn gắn với thời kỳ phát sinh chi phí còn giá thành gắn
với khối lợng sản phẩm, dịch vụ đã hoàn thành.
- Chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm có thể khác nhau về lợng do có
chênh lệch về giá trị sản phẩm sản xuất dở dang đầu kỳ và cuối kỳ và do có các
khoản chi phí thực tế phát sinh nhng không đợc tính vào giá thành sản phẩm.
= + - -
Phan Ngọc Thuý - Lớp A15
10
Báo Cáo Thực tập tốt nghiệp
Chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm có mối quan hệ mật thiết với
nhau. Chi phí sản xuất trong kỳ là căn cứ để tính giá thành sản phẩm dịch vụ đã
hoàn thành. Quản lý tốt chi phí sản xuất tạo điều kiện để thực hiện kế hoạch giá
thành sản phẩm.
1.4.2. Phân loại giá thành
1.4.2.1. Phân loại giá thành sản phẩm theo thời gian và cơ sở số liệu
tính giá thành
Theo cách phân loại này giá thành sản phẩm chia làm 3 loại:
- Giá thành kế hoạch: là giá thành sản phẩm đợc tính trên cơ sở chi phí
sản xuất kế hoạch và sản lợng kế hoạch, do bộ phận kế hoạch xác định trớc khi
tiến hành sản xuất còn là mục tiêu phấn đấu của doanh nghiệp.
- Giá thành định mức là công cụ quản lý định mức của doanh nghiệp là
giá thành sản phẩm đợc tính trên cơ sở định mức chi phí sản xuất hiện hành và
chỉ tính cho 1 đơn vị thành phẩm. Việc tính giá thành định mức đợc thực hiện
trớc khi tiến hành sản xuất, chế tạo sản phẩm.
- Giá thành thực tế: là giá thành đợc sản phẩm đợc tính trên cơ sở số liệu
chi phí sản xuất thực tế phát sinh tập hợp đợc trong kỳ và sản lợng sản phẩm
thực tế đã sản xuất trong kỳ đợc tính toán sau khi kết thúc quá trình sản xuất
sản phẩm. Dùng để xác định kết quả sản xuất kinh doanh trong doanh nghiệp.
1.4.2.2. Phân loại giá thành theo phạm vi tính toán.
Theo cách làm này thì giá thành sản phẩm chia làm 2 loại:
- Giá thành sản xuất (còn gọi là giá thành công xởng), bao gồm: chi phí
NLVL trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung tính cho sản
xuất sản phẩm hoàn toàn, dịch vụ đã cung cấp, dùng để ghi sổ kinh tế, nhập
kho, giao hàng.
- Giá thành toàn bộ: bao gồm giá thành sản xuất và chi phí bán hàng, chi
phí quản lý doanh nghiệp tính cho sản phẩm đã bán, căn cứ để xác định kết quả
hoạt động sản xuất kinh doanh và doanh nghiệp.
= + +
1.5. Đối tợng tập hợp chi phí sản xuất - đối tợng tính giá thành
Phan Ngọc Thuý - Lớp A15
11
Báo Cáo Thực tập tốt nghiệp
1.5.1. Đối tợng tập hợp chi phí sản xuất
Trong doanh nghiệp chi phí sản xuất phát sinh gắn liền với nơi diễn ra
hoạt động sản xuất và sản phẩm đợc sản xuất. Kế toán cần xác định đúng đắn
đối tợng tập hợp chi phí sản xuất. Đối tợng tập hợp chi phí sản xuất là phạm vi,
giới hạn mà chi phí sản xuất cần phải tập hợp nhằm để kiểm tra chi phí sản xuất
và phục vụ công tác tính giá thành sản phẩm.
Xác định đối tợng tập hợp chi phí sản xuất là khâu đầu tiên cần thiêt của
công tác kế toán chi phí sản xuất. Kế toán chi phí sản xuất từ khâu ghi chép ban
đầu, mở sổ, ghi sổ kế toán, tổng hợp số liệu.
Căn cứ để xác định đối tợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất:
- Đặc điểm và công dụng của chi phí sản xuất trong quá trình sản xuất
- Đặc điểm cơ cấu tổ chức sản xuất của doanh nghiệp
- Quy trình công nghệ sản xuất, chế tạo sản phẩm
- Đặc điểm của sản phẩm (đặc tính kỹ thuật, đặc điểm sử dụng)
- Yêu cầu và trình độ quản lý sản xuất kinh doanh
Đối với ngành công nghiệp, đối tợng tập hợp chi phí sản xuất có thể là
loại sản phẩm dịch vụ, nhóm sản phẩm cùng loại, chi tiết bộ phận sản phẩm,
phân xởng bộ phận, giai đoạn công nghệ, đơn đặt hàng.
1.5.2. Đối tợng tính giá thành
Đối tợng tính giá thành là các loại sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra,
dịch vụ đã cung cấp cho khách hàng cần phải tính tổng giá thành đơn vị xác
định đối tợng tính giá thành là công việc cần thiết kể từ đó kế toán tổ chức bảng
tính giá thành và lựa chọn phơng pháp tính giá thành thích hợp để tiến hành tính
giá thành sản phẩm. Để xác định đúng phải dựa vào căn cứ sau:
Đặc điểm tổ chức sản xuất quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm, yêu
cầu và trình độ quản lý, trình độ ứng dụng máy tính trong công tác kế toán của
doanh nghiệp.
- Xét về mặt tổ chức sản xuất
+ Nếu tổ chức đơn chiếc thì từng sản phẩm từng công việc là đối tợng
tính giá thành.
Phan Ngọc Thuý - Lớp A15
12
Báo Cáo Thực tập tốt nghiệp
+ Nếu tổ chức sản xuất nhiều loại sản phẩm khối lợng sản xuất lớn (thì
mỗi loại sản phẩm là một đối tợng tính giá thành).
- Xét về mặt quy trình công nghệ sản xuất
+ Nếu quy trình công nghệ sản xuất đơn giản thì đối tợng tính giá thành
là thành phẩm hoàn thành quy trình sản xuất.
+ Nếu quy trình công nhgệ sản xuất phức tạp hiểu liên tục thì đối tợng
tính giá thành là thành phẩm hoàn thành có thể là đối tợng tập hợp chi phí và
đối tợng tính giá thành có mối quan hệ mật thiết.
1.6. Nhiệm vụ kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành
- Căn cứ vào đặc điểm quy trình công nghệ, đặc điểm tổ chức sản xuất
sản phẩm của doanh nghiệp để xác định đối tợng tập hợp chi phí sản xuất và đối
tợng tính giá thành.
- Tổ chức tập hợp chi phí sản xuất theo từng đối tợng tập hợp chi phí sản
xuất và bằng phơng pháp thích hợp cung cấp kịp thời những số liệu thông tin
khoản mục chi phí, yếu tố chi phí đã quy định, xác định đúng đắn giá trị sản
phẩm dở dang cuối kỳ.
- Vận dụng phơng pháp tính giá thành theo đúng khoản mục quy định và
đúng kỳ tính giá thành thành phẩm đã xác định,
1.7. Kế toán tập hợp chi phí sản xuất
1.7.1. Tài khoản kế toán chủ yếu sử dụng
a. Tài khoản 621 - chi phí nguyên vật liệu trực tiếp
- Tác dụng tài khoản 621 dùng để phản ánh chi phí nguyên vật liệu sử
dụng trực tiếp cho sản xuất sản phẩm, dịch vụ của các ngành công nghiệp.
Phan Ngọc Thuý - Lớp A15
13
TK 621
- Trị giá thực tế nguyên liệu, vật liệu
xuất dùng trực tiếp cho hoạt động sản
xuất sản phẩm, hoặc thực hiện dịch
vụ trong kỳ hạch toán
- Trị giá NLVL sử dụng không hết
nhập lại kho
- Kết chuyển chi phí NLVL trực tiếp
trên mức bình thường không tính vào
trị giá hàng tồn kho, tính vào giá vốn
hàng bán trong kỳ.
- Kết chuyển chi phí NLVL trực tiếp
phát sinh ở mức bình thường vào bên
nợ TK 154-chi phí sản xuất kinh
doanh dở dang (hoặc bên nợ TK 631
giá thành sản xuất)
Báo Cáo Thực tập tốt nghiệp
Tài khoản 621 không có số d cuối kỳ và phản ánh chi tiết cho từng đối t-
ợng tập hợp chi phí.
b. Tài khoản 622 chi phí nhân công trực tiêp
- Tác dụng TK622 để phản ánh chi tiết chi phí lao động trực tiếp tham gia
vào quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh trong các ngành công nghiệp, nông
lâm, ng nghiệp, xây dựng, dịch vụ.
Phan Ngọc Thuý - Lớp A15
14
Không có nhận xét nào:
Đăng nhận xét